NFT, teda Non-fungible token, alebo po slovensky nezameniteľný token, predstavuje jedinečnú jednotku dát, ktorá je uložená pomocou technológie distribuovanej databázy transakcií a ktorá reprezentuje vlastníctvo k určitej konkrétnej veci. NFT sme sa venovali už v predošlom článku, v ktorom sme vyjadrili náš právny názor, podľa ktorého subjekty obchodujúce s NFT nie sú povinnými osobami v zmysle zákona o č. 297/2008 Z. z. o ochrane pred legalizáciou príjmov z trestnej činnosti a o ochrane pred financovaním terorizmu a o zmene a doplnení niektorých zákonov. V tomto článku si priblížime ako a či vôbec je potrebné zdaňovať príjem z NFT, aké ďalšie povinnosti pre osoby vlastniace NFT existujú a aké sú sankcie za ich nedodržanie.
S rastom popularity NFT stúpa aj počet s nimi obchodujúcich subjektov, či už či už vo forme emisie vlastných NFT, alebo nákupom a predajom už existujúcich NFT. Pri kúpe NFT s vidinou jeho následného predaja je dôležité vedieť, že aj takýto predaj sa považuje za príjem, ktorý je potrebný zdaniť v súlade s príslušnými daňovými predpismi. Podľa nášho právneho názoru možno takýto príjem označiť ako za príjem z inej samostatnej zárobkovej činnosti, teda nie príjem pochádzajúci z podnikania alebo zamestnania, je potrebné, aby ho osoba zohľadnila (priznala) v daňovom priznaní, ktoré každoročne podáva. Konkrétne máme za to, že uvedený príjem získaný predajom NFT by bolo možné subsumovať príjmy plynúce z postúpenia práv k predmetu duševného vlastníctva podľa § 6 ods. 2 písm. a) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov, nakoľko práve duševné vlastníctvo je v mnohých prípadoch podstatou NFT.
V daňovom priznaní je teda potrebné uviesť, aký príjem bol za rozhodujúce daňové obdobie z predaja NFT dosiahnutý, od čoho je možné následne pomerne jednoducho určiť samotnú daň. V uvedenom prípade hovoríme o dani z príjmov, ktorá je v súčasnosti stanovená vo výške 19%, resp. 25% pri fyzickej osobe, pričom uvedené sadzby reprezentujú progresívne zdaňovanie, kde podľa nižšej sadzby sa zdaňuje príjem fyzických osôb z tej časti základu dane, ktorý nepresahuje 176,8 násobok životného minima (životné minimum je do 30.06.2022 stanovené vo výške 218,06 Eur na jednu plnoletú fyzickú osobu, to znamená, že pokiaľ príjem fyzickej osoby v úhrne nepresiahne sumu 40.768,00 Eur, bude jej príjem zdaňovaný nižšou sadzbou. Naopak, vyššou sadzbou dane je zdaňovaný príjem z tej časti základu dane, ktorý túto sumu prevyšuje).
Odlišná sadzba dane je stanovená pre daň z príjmu právnických osôb, pričom táto je určená vo výške 15%, resp. 21% a to opäť v závislosti od výšky dosiahnutého príjmu počas rozhodujúceho zdaňovacieho obdobia. Pre zaujímavosť uvádzame, že 15% daň z príjmu odvádzajú právnické osoby v prípade, že ich príjem za rozhodujúce zdaňovacie obdobie neprevyšuje sumu 49.790,00 Eur – pokiaľ právnická osoba dosiahne vyšší príjem, je potrebné, aby takýto príjem zdanila vyššou sadzbou dane.
Zdaňovanie v takto určených sadzbách sa môže javiť ako pomerne vysoké, nakoľko nijakým spôsobom nezohľadňuje osobitnosti, jedinečnosť a technologický pokrok v súvislosti s NFT, kedy sa na takto dosiahnutý príjem hľadí ako na akýkoľvek iný „bežný“ príjem, čo v mnohých prípadoch môže dokonca viesť, rovnako ako v prípade kryptomien, k rôznym pokusom o optimalizáciu dane, ktoré však nie vždy musia byť legálne. Neodvedenie, resp. nepriznanie dane v správnom rozsahu je trestným činom, pričom je dôležité pamätať, že súčasný stav Trestného zákona nijakým spôsobom nerozlišuje pôvod príjmu, t. j. nie je podstatné, či nepriznáte príjem z podnikania, alebo príjem z predaja NFT. V oboch prípadoch sa môžete dopustiť konania, ktoré bude klasifikované ako trestný čin.
Rovnako ako pri kryptomenách však platí, že legislatíva v predmetnej oblasti je ešte len v zárodku, pričom očakávame, že v budúcnosti budú prijaté určité legislatívne zmeny, či už na úrovni legislatívny Európskej únie, alebo tej vnútroštátnej, ktoré budú regulovať nie len problematiku zdaňovania NFT.
Zložitejšia situácia však nastáva v prípade, pokiaľ sa rozhodnete emitovať vlastné NFT. Samotné emitovanie NFT v súčasnosti predstavuje v podmienkach Slovenskej republiky relatívne zložitý proces, pričom na trhu nie je dostatok subjektov, ktoré by v tejto oblasti poskytovali komplexné poradenstvo, preto je možné v tomto procese naraziť na viacero problémov, nie len z daňovej oblasti. Dôležité je si však uvedomiť, že v prípade emitovania nových NFT podnikateľom, je dôležité skúmať celkový príjem nie len z pohľadu dane z príjmov, ale aj z pohľadu dane z pridanej hodnoty. Nie každý podnikateľ je povinne registrovaný na daň z pridanej hodnoty, avšak táto registračná povinnosť vzniká v momente, kedy za posledných 12 po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov dosiahne príjem (obrat) vo výške 49,790,00 Eur. Uvedené však nevylučuje, aby sa podnikateľ dobrovoľne zaregistroval na DPH aj pred dosiahnutím tejto sumy, napríklad v prípade, kedy takéto príjmy vopred očakáva. Po dosiahnutí tejto sumy je však registrácia na DPH povinnosť. Pre subjekty, ktoré sa rozhodnutú emitovať nové NFT by teda bolo dôležité brať ohľad aj na to, aký je celkový príjem dosiahnutý z tejto činnosti, aby bola následne správne vyčíslená a odvedená aj DPH. Nesprávnym vyčíslením, resp. neodvedením by sa takýto subjekt opätovne vystavoval riziku, že jeho konanie bude kvalifikované ako trestný čin.
Slovenská právna úprava v stave de lege lata v žiadnom právnom predpise neobsahuje definíciu NFT. Absencia takejto definície môže v praxi spôsobiť niekoľko významných problémov, a to aj v súvislosti so správnym zdaňovaním. Je preto dôležité sa vysporiadať s tým, či je možné NFT považovať za virtuálnu menu alebo nie. Pokiaľ by sme ustálili, že NFT je virtuálnou menou, vyššie uvedený výklad o zdaňovaní by nebol správny, nakoľko by sme museli hovoriť o zdaňovaní virtuálnych mien.
Pre posúdenie, či je NFT virtuálnou menou, je potrebné ustáliť, čo sa vlastne virtuálnou menou rozumie. 5. smernica AML definuje virtuálnu menu ako digitálny nositeľ hodnoty, ktorá nie je vydávaná ani zaručená centrálnou bankou ani orgánom verejnej moci, nie je nutne naviazaná na menu etablovanú v súlade so zákonom a ktorá nemá právny status meny ani peňazí, ale je akceptovaná fyzickými alebo právnickými osobami ako výmenný prostriedok, ktorý možno elektronicky prevádzať, uchovávať a elektronicky s ním obchodovať.
Obdobná definícia je obsiahnutá aj v zákone č. 297/2008 Z. z. o ochrane pred legalizáciou príjmov z trestnej činnosti a o ochrane pred financovaním terorizmu a o zmene a doplnení niektorých zákonov. V tejto súvislosti odkazujeme takisto aj na náš predošlý článok, v ktorom sme sa podrobnejšie venovali tomu, či je možné subjekty podnikajúce v oblasti NFT považovať za povinné osoby v zmysle uvedeného zákona.
Zákon o dani z príjmov však neobsahuje osobitnú definíciu virtuálnej meny, len ustanovuje, čo sa rozumie predajom virtuálnej meny. Podľa ust. § 2 písm. ai) zákona o dani z príjmov sa predajom virtuálnej meny rozumie výmena virtuálnej meny za majetok, výmena virtuálnej meny za inú virtuálnu menu, výmena virtuálnej meny za poskytnutie služby alebo odplatný prevod virtuálnej meny.
Absencia legálnej definície spôsobuje v praxi značné problémy. Pomôckou nám však môže byť Metodické usmernenie Ministerstva financií Slovenskej republiky č. MF/10386/2018-721 k postupu zdaňovania virtuálnych mien. Podľa uvedeného usmernenia sa virtuálnou menou rozumie digitálny nositeľ hodnoty, ktorý nie je vydaný ani garantovaný centrálnou bankou ani orgánom verejnej moci, ani nie je nevyhnutne naviazaný na zákonné platidlo, nemá právny status meny alebo peňazí, ale je akceptovaný niektorými fyzickými alebo právnickými osobami ako platobný prostriedok a ktorý možno, prevádzať, uchovávať alebo s ním elektronicky obchodovať.
Je nevyhnutné, aby sme uvedenú definíciu bližšie rozobrali a posúdili, či je pod ňu možné subsumovať aj NFT. V prvej časti uvedenej definície je možné uviesť, že táto je aplikovateľná aj na NFT, nakoľko NFT nie je vydané ani garantované centrálnou bankou ani orgánom verejnej moci, ani nie je nevyhnutne naviazané na zákonné platidlo. Zároveň platí, že NFT nemá právny status meny alebo peňazí. Nestotožňujeme sa však s časťou definície, ktorá ustanovuje, že je akceptovaný niektorými fyzickými alebo právnickými osobami ako platobný prostriedok a ktorý možno, prevádzať, uchovávať alebo s ním elektronicky obchodovať. Máme za to, že NFT nemôže byť nikdy považované za platobný prostriedok a to z viacerých dôvodov. NFT predstavuje len určitú autentifikáciu vlastníctva ku konkrétnej veci, čo je samotnou podstatou celého NFT. To znamená, že NFT, na rozdiel od kryptomien neumožňuje priamu platbu za poskytnutie služieb alebo dodanie tovarov.
Uvedené si možno vysvetliť na jednoduchom príklade. Predstavme si, že vlastníme 1 bitcoin a zároveň NFT, ktorým je napríklad digitálny obrázok, takisto v hodnote 1 bitcoin. Zatiaľ čo samotným bitcoinom by sme dokázali „zaplatiť“ – použiť ho ako platobný prostriedok vo viacerých prípadoch (napríklad v rôznych e-shopoch, ktoré akceptujú platbu bitcoinom), platba prostredníctvom NFT možná nie je (v praxi by bolo možné uvažovať len o tzv. barteri, teda vymeniť vec, ktorá je predmetom NFT za inú vec s tým, že by došlo k prevodu NFT teda ku konkrétnej zmene vlastníka NFT).
Pre platobné prostriedky zároveň platí, že tieto musia byť určitým spôsobom štandardizované, teda musí sa jednať o vec, ktorá je ako platobný prostriedok minimálne určitým okruhom ľudí za platobný prostriedok považovaná. V praxi sa okrem štandardných mien môžu považovať za platobný prostriedok práve kryptomeny, alebo napríklad zlato (platba zlatom je síce v praxi ojedinelá ale nie nemožná). NFT však touto vlastnosťou nedisponuje, čo opäť odôvodňujeme samotnou podstatou NFT, teda že sa jedná o autentifikáciu vlastníctva k určitej veci. Pre platobné prostriedky zároveň platí, že tieto sa považujú za veci, ktoré sú určené druhovo. Pre veci určené druhovo platí, že sú zastupiteľné. Typickými druhovými vecami sú peniaze. Pokiaľ niekomu požičiate 100 eur, bude stačiť, aby Vám daná osoba vrátila 100 eur. Nebudete skúmať, či Vám vrátila konkrétne tú istú 100 eurovú bankovku, ktorú ste jej požičali. Zároveň, pokiaľ Vám namiesto hotovosti prevedie uvedenú sumu na bankový účet, takisto budete považovať záväzok za splnený napriek tomu, že sa Vám nevrátila tá konkrétna bankovka, ktorú ste požičali. Pri NFT však hovoríme o veciach, ktoré sú určené individuálne, teda sú nezastupiteľné a sú jedinečné. Z uvedeného dôvodu nespĺňajú vyššie uvedenú podmienku a preto nemožno považovať ako za štandardizovaný platobný prostriedok.
Podľa nášho právneho názoru teda NFT nepredstavuje virtuálnu menu na účely daňových predpisov a preto ani príjmy plynúce z predaja NFT nebudú spadať pod príjmy plynúce z predaja virtuálnej meny. Je však možné dôvodne očakávať, že v budúcnosti dôjde k prijatiu ďalšej legislatívy, či už vnútroštátnej alebo európskej, ktorá prinesie konkrétne definíciu NFT a konkrétne spôsoby zdaňovania príjmov plynúcich z NFT a jeho predaja.
O tom, že sa NFT teší značnej popularite a predstavuje pre mnohých príležitosť ako zbohatnúť svedčí aj ten fakt, že podľa portálu Chainanalysis prebehli v roku 2021 transakcie v celkovej hodnote 44 miliárd amerických dolárov, pričom najdrahšia jedno rázová transakcia sa vyšplhala až na 69 miliónov amerických dolárov. Na Slovensku síce transakcie v takýchto sumách doposiaľ neprebehli a domnievame sa, že tento „rekord“ ani nebude na Slovenskom trhu prekonaný, avšak to vôbec nevylučuje celkový potenciál, ktorý sa za NFT skrýva. Nedostatočná právna úprava tejto oblasti nie je len problémom Slovenska alebo Európskej únie ako takej. Absenciu kvalitnej právnej úpravy pociťujú napríklad aj Spojné štáty americké. Pre zaujímavosť uvádzame, že v USA sa daň z príjmu plynúceho z NFT môže vyšplhať až na 37%.
Advokátska kancelária Hronček & Partners, s. r. o. poskytuje právne poradenstvo v širokých oblastiach rôznych právnych odvetví, medzi inými aj v oblasti blokchainu, kryptoaktív a NFT.
